Una riflessione su controllo e revisione nel quadro del Codice della crisi alla luce del documento di ricerca n. 251 del febbraio 2023 - “Le attestazioni della direzione” di Assirevi – Associazione Italiana delle Società di Revisione Legale
Giuliano Buffelli, Dottore Commercialista in Bergamo
8 Marzo 2023
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L’A. commenta il documento di Assirevi, mirato a fornire indicazioni operative correlate al principio di revisione ISA Italia 580, assai rilevante in ambito di giudizio sui bilanci.
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Siamo in tempo di bilanci, documenti che, nel caso di società con organi di controllo incaricati anche della revisione legale o con organi di controllo e con revisore legale, devono essere attenzionati con riferimento a detti soggetti nell’ambito dell’attività di revisione e controllo, considerate anche le specifiche norme previste dal codice della crisi e dell’insolvenza di cui al D.Lgs. n. 14/2019 come modificato dal D.Lgs. n. 83/2022 (CCII) con decorrenza dal 15/07/2022.
Il tema è di rilievo considerato anche il documento di ricerca n. 251 pubblicato da Assirevi nel febbraio 2022 dal titolo “Le attestazioni della direzione”.
Al fine di evidenziare l’interesse che discende dall’esame del citato documento necessita fare una sintetica analisi degli articoli 25 octies e 25 novies del CCII.
Tali norme prevedono particolari obblighi a carico rispettivamente dell’”organo di controllo societario” e dell’”Istituto della previdenza sociale, dell’istituto nazionale per l’assicurazione contro gli infortuni sul lavoro, Agenzia delle Entrate/Riscossione”; nulla rileva in tal senso a carico del revisore legale.
In particolare:
- l’art. 25 octies CCII (segnalazioni dell’organo di controllo) dispone che l’organo di controllo societario deve segnalare in forma scritta, all’organo amministrativo la sussistenza dei presupposti per la presentazione dell’istanza di cui all’art. 17 (Accesso alla composizione negoziata). Tali condizioni rilevano, ai sensi dell’art. 3 CCII quando si verifica una situazione di squilibrio economico, patrimoniale e finanziario che rende probabile la crisi o l’insolvenza ma risulta ragionevolmente perseguibile il risanamento dell’azienda.
Per organo di controllo si intende il collegio sindacale, il sindaco unico e il consiglio di sorveglianza. Non rileva tra i soggetti previsti il revisore, con ciò ponendosi un tema di operatività dell’articolo 25 octies in commento allorché, nelle società a responsabilità limitata, sia stato nominato il solo revisore ex art. 2477 c.c.;
- l’art. 25 novies CCII pone, accanto ai doveri imposti all’organo di controllo della società di cui all’articolo che precede, obblighi di segnalazione anche in capo all’Agenzia delle Entrate, all’Inps, all’Agenzia delle Entrate Riscossione che attengono a ritardi o omissioni nei versamenti contributivi e previdenziali che superino un ammontare determinato.
- l’art. 25 novies CCII pone, accanto ai doveri imposti all’organo di controllo della società di cui all’articolo che precede, obblighi di segnalazione anche in capo all’Agenzia delle Entrate, all’Inps, all’Agenzia delle Entrate Riscossione che attengono a ritardi o omissioni nei versamenti contributivi e previdenziali che superino un ammontare determinato.
Va ricordato che all’organo di controllo compete in generale la vigilanza sulla adeguatezza dell’assetto organizzativo, amministrativo e contabile dell’impresa.
Senza entrare negli ulteriori obblighi a carico sia dell’organo di controllo che degli enti pubblici qualificati, si evidenzia come il documento di ricerca di Assirevi n. 251 di cui sopra si sofferma, nelle “Attestazioni della direzione” di cui alle regole e linee guida contenute nell’Isa Italia 580 (attestazioni scritte), in merito al contenuto di dette dichiarazioni scritte, sia per le società che redigono il bilancio di esercizio secondo i principi contabili IFRS che per le società che redigono il bilancio di esercizio secondo le norme di legge italiane precisando rispettivamente:
15 “[Paragrafo da adattare alle circostanze se la normativa è applicabile alla specifica società] Vi confermiamo di non aver ricevuto (oppure: di avervi informato in merito alle) comunicazioni ai sensi dell’art. 25 octies del D.Lgs. n. 14/2019 (Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza) da parte del collegio sindacale (oppure: ricevute in data [.]) né (oppure: e, altresì, in merito alle) segnalazioni da parte di creditori pubblici qualificati ai sensi dell’art. 25 novies del codice della crisi di impresa e dell’insolvenza (oppure: da parte di [.], ricevute in data [.]) né (oppure: nonché in merito alle) comunicazioni da parte di banche e intermediari finanziari ai sensi dell’art. 25 decies del predetto codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza (oppure: da parte di [.], ricevute in data [.]”.
10. “[da adattare alle circostanze se la normativa è applicabile alla specifica società]. Vi confermiamo di non aver ricevuto (oppure: di avervi informato in merito alle) comunicazioni ai sensi dell’art. 25-octies del D.Lgs. n. 14/2019 (codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza) da parte del collegio sindacale (oppure: ricevute in data [.]) né (oppure: e, altresì, in merito alle) segnalazioni da parte di creditori pubblici qualificati ai sensi dell’art. 25 novies del codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza (oppure: da parte di [.], ricevute in data [.]) né (oppure: nonché in merito alle) comunicazioni da parte di banche e intermediari finanziari ai sensi dell’art. 25 decies del predetto codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza (oppure: da parte di [.], ricevute in data [.])”.
Il principio prosegue precisando che dette attestazioni possono essere circoscritte alle questioni che, regolarmente o complessivamente, sono ritenute significative rispetto al bilancio.
In tema di “attestazioni della direzione” si ricorda d’altro canto che, sulla base del principio Isa Italia 580 “al fine di esprimere il proprio giudizio sul bilancio il revisore deve acquisire adeguate attestazioni dalla direzione. Le attestazioni devono essere coerenti con i dati e le informazioni raccolte nel corso della revisione”.
Le novità apportate al D.Lgs. n. 14/2019 dal D. Lgs. n. 83/2022 (codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza) hanno quindi consigliato Assirevi di richiamare l’attenzione del revisore su tali richieste di informazioni.
In particolare, la Direzione (secondo le indicazioni Assirevi), l’organo amministrativo e l’imprenditore (secondo le indicazioni degli artt. 25 octies e novies CCII) devono informare il revisore sulle comunicazioni (se rilevanti) che detti soggetti hanno reso circa l’esistenza:
- dei presupposti di cui all’art. 17 CCII (trattasi della domanda di accesso alla composizione negoziata).
In un contesto economico come l’attuale, le incertezze sono molteplici (tra le tante l’instabilità internazionale dovuta alla guerra russo/ucraina), incertezze a cui il legislatore nazionale, anche di recente, ha cercato di intervenire. [Si ricordano: finanziamenti garantiti dallo stato per imprese in difficoltà finanziarie dovute alle conseguenze della guerra di cui sopra, norma derogatoria che consente di non svalutare i titoli del circolante (D.L. n. 73/2022 convertito in considerazione della eccezionale situazione di turbolenza dei mercati finanziari), sospensione delle perdite d’esercizio 2022 (L. n. 198/2022 decreto milleproroghe), sospensione ammortamenti annui sul costo delle immobilizzazioni materiali e immateriali riferiti all’esercizio 2022 (L. n. 198/2022) decreto milleproroghe].
Tutto ciò, all’evidenza, amplia e rende ancora più gravoso il compito dell’organo di controllo.
I presupposti sulla base dei quali si potrebbe/dovrebbe accedere alla composizione negoziata si rinvengono nell’art. 12 CCII e precisamente “nelle condizioni di squilibrio patrimoniale o economico finanziario che ne rendono probabile la crisi o l’insolvenza”; il tema poi è approfondito dall’art. 3, comma 3, CCII in cui vengono precisate le condizioni sulla base delle quali gli assetti di cui al comma 2 dell’art. 2086 c.c. possono ritenersi adeguati.
Gli organi di controllo, in questo gravissimo contesto, nel caso di attività in capo a società che evidenziano situazioni di “difficoltà” dovranno dunque attentamente valutare le diverse situazioni (individuando il sottile confine che divide la crisi dalla precrisi) e decidere se le segnalazioni effettuate (o da effettuare) ex art. 25 octies e novies CCII siano o meno significative, così come previsto dal principio di revisione Isa Italia 580.
Ardua scelta!!
Il legislatore avrebbe forse potuto coordinare in modo esplicito e puntuale gli interventi di cui alle richiamate norme emergenziali con gli adempimenti posti a carico dell’organo di controllo, sia a fini di maggiore chiarezza che di salvaguardia dei ruoli sia degli organi amministrativi che di quelli di controllo.